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IMMOBILIZZAZIONI - Codice civile, Svalutazione

ragioneria


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IMMOBILIZZAZIONI

Le immobilizzazioni si trovano nell'attivo dello stato patrimoniale nella classe B. Tale classe si divide in tre sottoclassi:

  • immobilizzazioni immateriali
  • immobilizzazioni materiali
  • immobilizzazioni finanziarie

Codice civile in generale le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto o di produzione,tale costo deve poi  essere sistematicamente ammortizzato secondo la residua possibilità di utilizzo del bene;non possono essere ammortizzate le immobilizzazioni finanziarie. Per poter essere ammortizzate le immobilizzazioni devono avere una vita limitata nel tempo. La vita di una immobilizzazione può essere fisica ed economica e si ammortizza in relazione alla più breve tra le 2. L'ammortamento permette la recuperabilità di un costo attraverso il connesso ricavo.

Per ammortamento sistematico non s'intende un ammortamento a quote costanti (come addirittura previsto dai principi contabili nazionali) ma s'intende la predisposizione di un preciso piano d'ammortamento di cui se ne ha una dettagliata descrizione a nota integrativa. Richiamando quello che è un principio di redazione del bilancio ovvero costanza nell'applicazione di criteri, in questo caso è possibile derogare al criterio di ammortamento purché i motivi non siano di ordinaria amministrazione bensì siano motivi eccezionali.




Le immobilizzazioni sono valutate come già detto,al costo di acquisto(cui si computano anche i costi accessori)o produzione(costi direttamente imputabili al prodotto)e devono poi essere sistematicamente ammortizzate per il periodo di vita utile(periodo di tempo durante il quale l'impresa prevede di poter utilizzare l'immobilizzazione). Il codice civile però stabilisce che 414c23e se alla chiusura dell'esercizio il valore delle immobilizzazioni è inferiore al costo iscrivibile a causa di perdite durevoli di valore(perdite non più recuperabili)l'immobilizzazione va iscritta a questo minor valore,si ha cioè l'obbligo di operare delle svalutazioni delle stesse e di ripristinare poi il valore originario nel caso in cui vengano a cessare i motivi delle svalutazioni;si parla in tal caso del c.d. ripristino di valore(non è una rivalutazione)fino al massimo della soglia del costo storico. Non sono invece ammesse dal codice rivalutazioni delle immobilizzazioni.

Una volta che l'ammortamento è stato terminato l'attività deve essere eliminata dallo stato patrimoniale.

N.B:

Svalutazione:il decremento di valore di una attività immobilizzata, deve essere rilevato in conto economico classe B voce C e l'immobilizzazioni deve essere iscritta in stato patrimoniale al minor valore.

Rivalutazione:l'incremento di valore di una attività immobilizzata deve essere accreditato a patrimonio netto sotto la denominazione di riserva di rivalutazione(detto valore è disponibile solo quando i maggiori valori sono realizzati) e l'immobilizzazione si iscrive al costo maggiorato. La riserva viene girata al conto utili portati a nuovo quando il maggior valore viene realizzato.

Se la svalutazione è successiva ad una precedente rivalutazione,essa,fino a concorrenza,riduce il valore della riserva di rivalutazione e per la differenza viene iscritta in conto economico. Se la rivalutazione è successiva ad una svalutazione essa deve essere imputata a conto economico come provento fino a concorrenza dell'importo della precedente svalutazione e per la differenza viene iscritta nella riserva di rivalutazione.


Immobilizzazioni immateriali: regolate dal codice nell'art 2426,dal TUIR nell'art. 103 e dagli IAS nell'art 38-22.

Si dividono in:

  • diritti di brevetto industriale e di utilizzazione delle opere di ingegno
  • concessioni,licenze,marchi e diritti simili
  • immobilizzazioni in corso e acconti.
  • costi di impianto e di ampliamento
  • costi di ricerca e sviluppo e pubblicità
  • avviamento

Fiscalmente il  TUIR stabilisce che le immobilizzazioni immateriali ordinarie vanno ammortizzate in ragione di 1/5 del loro valore e cioè in 5 anni.

Discorso a parte va fatto per :

  • costi di impianto e di ampliamento: sono i costi di costituzione della società e/o di ampliamento (ad esempio da s.a.s. a s.r.l.) con relativo costo di perizia ;).
  • costi di ricerca e sviluppo (per esempio la corsa al vaccino anti-aviaria, per la casa farmaceutica più veloce rappresenta un investimento in attesa di realizzo, in quanto dal momento in cui riesce a sfruttare e a produrre industrialmente il vaccino, tutti i costi di ricerca e sviluppo divengono costi capitalizzati)e pubblicità.
  • avviamento: l'avviamento economicamente è definito come la differenza tra il prezzo di acquisto e il valore di patrimonio netto dell'azienda. Se viene iscritto l'avviamento nelle immobilizzazioni immateriali vuol dire che possono essere successe due cose: 

è stata acquistata un'altra azienda(iscrivo nelle immobilizzazioni l'avviamento della società acquistata) o vi è stata una fusione con un'altra società (i plusvalori emersi sono l'avviamento di questa fusione).

il soggetto economico ha ceduto la sua parte ad un nuovo soggetto economico che iscriverà la quota pagata

Tali costi furono inseriti nell'attivo dello SP dalla quarta direttiva CEE, e fu una grande novità in quanto fino al '91 essi non vi potevano essere inseriti. Essi,secondo il codice,possono essere capitalizzati ed ammortizzati in un massimo di 5 anni solo se ricorrono precise condizioni:

a)      la capitalizzazione deve essere autorizzata dal collegio sindacale(se c'è),o dalla società di revisione

b)      per i costi di impianto ed ampliamento,deve esistere la certezza che vengano totalmente recuperati in 5 anni



c)      per i costi di ricerca e sviluppa la capitalizzazione implica la brevettabilità,ossia queste spese sono fatte perché si è vicini a mettere in circolazione un nuovo brevetto/prodotto(es. tipico sono le imprese farmaceutiche)

d)      i costi di pubblicità sono capitalizzabili solo se fatti per il lancio di un nuovo prodotto o di una nuova azienda

e)      per l'avviamento i 5 anni massimi di ammortamento possono essere prolungati se si dimostra che ha una vita utile maggiore,a patto però che sia stato acquistato a titolo oneroso(ossia se era iscritto nel contratto di società che si sarebbe appunto pagato un tot. per l'avviamento).Il TUIR nell'art 103 stabilisce che l'ammortamento dell'avviamento deve avvenire in non meno di 10 esercizi.


N.B. Fin quando i costi di ampliamento, pubblicità,ricerca e sviluppo non sono stati completamente ammortizzati  non possono distribuirsi dividendi a meno che non vi siano apposite riserve sufficienti alla copertura dei costi non ancora ammortizzati.

Non è mai inscrivibile nello stato patrimoniale l'avviamento generato internamente. Stesso discorso vale per gli IAS.


Immobilizzazioni materiali: beni a fecondità ripetuta,tangibili,con tempi di smobilizzo medio lunghi. Secondo la disciplina nazionale una immobilizzazione materiale è iscrivibile in bilancio se c'è la probabilità che i benefici economici futuri rivenienti siano goduti dall'impresa e che il costo del bene sia determinato o almeno determinabile. Nella contabilità nazionale riguardo le immobilizzazioni materiali per l'iscrivibilità in bilancio deve essere rispettato il principio della proprietà ossia si deve possedere la proprietà del bene immobilizzato.

Fiscalmente la deducibilità dell'ammortamento dei beni materiali è trattata dall'art 102 del tuir:

L'ammortamento può essere fatto a partire dal primo esercizio in cui il bene entra in funzione e quindi comincia a perdere di valore.

Ammortamento ordinario:per ogni tipo di cespite c'è una tabella ministeriale che stabilisce le aliquote ordinarie di ammortamento da applicare. Più è bassa la vita utile di bene più alte sono le aliquote di ammortamento e viceversa. Durante il primo esercizio di entrata in funzione del cespite l'aliquota massima d'ammortamento da applicare è la metà di quella prevista dalla tabella ministeriale.

Esiste anche un ammortamento anticipato:(manovra di politica fiscale introdotto negli anni '80). Se si adotta tale tipo di ammortamento,ai fini della dichiarazioni dei redditi,nel primo anno di funzionamento del cespite e nei successivi due si può applicare una aliquota di ammortamento fino al doppio di quella ordinaria,a patto che al terzo anno il cespite venga venduto. Se dopo il terzo anno il bene è ancora in utilizzo nell'azienda esso non può più essere ammortizzato,ossia le quote di ammortamento iscritte in bilancio secondo quanto stabilito dalla normativa civilistica non vengono più considerate dal fisco. Tale tipo di ammortamento è stato introdotto al fine di favorire gli investimenti e la circolazione dei beni incentivando l'economia. Quindi normativa civilistica e fiscale in tal caso sono disallineate tra loro. Questi disallineamenti danno origine alle c.d. imposte anticipate e differite.

Ammortamento accelerato:l'effetto sulle aliquote di tale ammortamento è lo stesso di quello anticipato ma la motivazione è di tipo economico,infatti attraverso tale ammortamento si riconosce all'impresa una usura più veloce di un cespite a causa di un utilizzo maggiore dello stesso rispetto ai concorrenti. Esso non implica la vendita al terzo anno del cespite ma l'applicazione delle aliquote doppie per tutta la durata della vita del cespite. L'utilizzo di tale ammortamento deve essere motivato al fisco.

Ammortamento decelerato:azienda, motivandolo,può ammortizzare fino alla metà della aliquota ordinaria di ammortamento.


Secondo i principi internazionali le immobilizzazioni possono essere valutate,dopo la rilevazione iniziale,al costo d'acquisto al netto degli ammortamenti; in alternativa al criterio del costo è possibile la valutazione al fair value e quindi si avranno svalutazioni e rivalutazioni(si parla di riserva da fair value) che implicheranno il cambiamento delle quote di ammortamento.

Il valore da ammortizzare deve essere ripartito lungo il corso della migliore stima di vita utile. Il processo di ammortamento ha inizio nel momento in cui l'attività è disponibile per l'uso per tutta la vita dell'asset

La prassi internazionale,come quella nazionale,inoltre prevede che se si verificano perdite durevoli di valore il bene deve essere svalutato. E infatti lo IAS 36 stabilisce che ad ogni data di bilancio vanga fatto l'imparement test che permette appunto di verificare una eventuale perdita di valore.


Immobilizzazioni immateriali:in primis le attività immateriali sono le "attività non monetarie identificabili prive di consistenza fisica e possedute per essere utilizzate nella produzione o fornitura di beni e servizi,per affitto a terzi e per fini amministrativi".

Da tale definizione si evince che non sono capitalizzabili e perciò devono essere imputati a conto economico i costi:



a)      di ricerca

b)      di costituzione

c)      di impianto e ampliamento

d)      di pubblicità


La prassi internazionale però stabilisce che 414c23e bisogna distinguere tra:

immobilizzazioni immateriali con vita utile definita: in tal caso si procede come finora detto

immobilizzazioni immateriali con vita utile indefinita:in tal caso si deve procedere con la valutazione iniziale  e poi anziché fare l'ammortamento si deve procedere, almeno annualmente,all'imparment test:ossia si verifica se l'attività,rispetto alla rilevazione iniziale,ha subito o meno una perdita durevole di valore.

Per quanto riguarda gli IAS l'avviamento rientra tra le immobilizzazioni immateriali con vita indeterminata anche se  esso non è espressamente previsto come immobilizzazione immateriale infatti di esso non ne parla lo IAS 38 ma lo IAS 22. Nello IAS 22 viene definito il concetto di avviamento in relazione alle business combinations (aggregazione tra imprese)e secondo tale principio può verificarsi:

  • goodwill:qualsiasi eccedenza del costo d'acquisto rispetto ai fair value delle attività e passività identificabili acquisite alla data di acquisizione
  • badwill:eventuale eccedenza alla data della compravendita dei fair value delle attività e passività identificabili rispetto al costo di acquisizione.

Il badwill deve essere iscritto con segno negativo tra le attività e attribuito a conto economico.Il goodwill è invece considerato immobilizzazione immateriale e pertanto iscrivibile in stato patrimoniale;è soggetto annualmente,dopo la valutazione iniziale,all'imparement test. Una volta che sia Stato rilevata una perdita durevole di valore per l'avviamento essa non può più essere rettificata e ciò a meno che la precedente svalutazione non sia dovuta a fatti di carattere eccezionale.


Immobilizzazioni materiali: Lo IAS 16 definisce immobilizzazioni materiali tutte le attività tangibili destinate ad essere utilizzate durevolmente all'interno del ciclo produttivo. Secondo la disciplina internazionale una immobilizzazione materiale è iscrivibile in bilancio se c'è la probabilità che i benefici economici futuri rivenienti siano goduti dall'impresa e che il costo del bene sia determinato o almeno determinabile. Nella contabilità nazionale riguardo le immobilizzazioni materiali per l'iscrivibilità in bilancio deve essere rispettato il principio della proprietà titolo che non è necessario per i principi internazionali per essi,infatti è sufficiente che l'impresa ne disponga come se ne fosse proprietaria.

Le immobilizzazioni materiali non strumentali all'attività d'impresa sono trattate nello IAS 40(esse sono valutate solo al costo o al fair value e in questo caso l'eventuale maggior valore va iscritto in conto economico in una apposita voce detta rivalutazione da fair value)


N.B Il d.lgs  38/2005 stabilisce che nel primo anno di applicazione degli IAS,se si decide di passare dalla valutazione delle immobilizzazioni secondo il costo di acquisto al fair value,tutti i cambiamenti di valore,che di solito sono delle rivalutazioni,vanno iscritti in un apposita riserva detta FTA(first time adoption). Tale riserva viene tassata dopo 3 anni,si ha cioè una sospensione di imposta,e l'aliquota d'imposta applicata anziché essere del 33% sarà del 12%. Nel caso in cui però l'impresa decida di non volere una sospensione di imposta ma di affrancare tale riserva,essa gli verrà tassata con un aliquota del 19%. La FTA riguarda solo la contabilità nazionale e le agevolazioni fiscali si hanno solo nel primo anno di applicazione degli IAS.

Negli anni seguenti al primo di applicazione tutti le eventuali differenze di valore vanno inserite in un apposita riserva detta da fair value che invece è tassata normalmente.

Lo stesso decreto ha stabilito inoltre che il reddito di Bilancio redatto secondo gli IAS non è tassabile in quanto inficiato da valutazioni troppo volatili.

Quindi l'impresa deve,oltre al Bilancio,redigere un prospetto di EC(extra-contabile)dove le voci di CE vengono tutte rivalutate secondo i principi fiscali imposti dal TUIR. Il risultato di tale prospetto sarà il reddito tassabile. Tutte le differenze tra Bilancio e prospetto EC vengono gestite attraverso le imposte differite e anticipate








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