IVA - La classificazione delle operazioni, Il meccanismo applicativo dell’IVA

I 3 elementi devono verificarsi contemporaneamente, altrimenti non si applica l’IVA.

La classificazione delle operazioni

Operazioni imponibili: sono quelle sulle quali si calcola l’IVA perché si verificano i 3 presupposti e che devono essere fatturate e registrate su appositi registri concorrendo a determinare il volume d’affari del contribuente.

Operazioni esenti: sono quelle tassativamente elencate dall’art. 10 del D.P.R. 633/1972, ricordiamo a titolo esemplificativo:

Prestazioni medico-sanitarie;

Operazioni di assicurazione;

Prestazioni educative e didattiche.

Non sono soggette al pagamento dell’imposta, concorrono a formare il volume d’affari IVA, sono soggette a fatturazione e registrazione sui libri IVA, non consentono di recuperare l’IVA pagata a monte su acquisti e spese.

Operazioni non imponibili: esportazioni e servizi internazionali. Sono soggette agli obblighi di fatturazione e registrazione concorrono alla formazione del volume d’affari, ma non sono assoggettate al tributo. Consentono di recuperare l’IVA pagata a monte su acuisti e spese.

Operazioni escluse: sono quelle non soggette alla normativa IVA, in quanto operazioni NON considerate cessioni di beni ed operazioni NON considerate prestazioni di servizi. Ad esse sono assimilate spese anticipate in nome e per conto del cliente( è necessario che il documento che giustifica la spesa sia intestato al cliente stesso. E’ solo un rimorso finanziario e quindi un’operazione esclusa. Se il rimorso, però, è stato fatto solo per conto del cliente non è un’operazione esclusa ma è soggetta ad IVA perché manca un documento intestato al cliente). Non sono soggette al pagamento dell’imposta, non devono essere fatturate né annotate ai libri IVA, sono estranee al volume d’affari IVA, non consentono di recuperare l’IVA pagata a monte su acquisti e spese.

Operazioni fuori campo: manca almeno un elemento del presupposto.

Il meccanismo applicativo dell’IVA

Il tributo è applicato attraverso un sistema di detrazioni imposta da imposta alla parte d’incremento che il bene subisce nelle singole fasi di produzione e trasformazione, fino ad incidere totalmente sul consumatore finale, che sopporterà l’intero carico fiscale. La misura del prelievo è determinata da un’aliquota che varia in funzione del bene oggetto di scambio. Le aliquote attualmente in vigore sono 3: 4,10,20 %. Per semplificare il metodo di pagamento e di detrazione del tributo, il meccanismo impositivo è attuato in una certa unità di tempo (mese, trimestre, anno). Anche se ogni operazione è immediatamente assoggettata ad imposta, il calcolo della differenza tra IVA incamerata sulle vendite ed IVA corrisposta sugli acquisti nonché il relativo –eventuale- versamento del saldo attivo, sono, invece, effettuati periodicamente. In pratica il meccanismo applicativo dell’IVA si articola nelle seguenti fasi:

Fatturazione

Rivalsa

Deduzione

Versamento

La rivalsa: è un meccanismo che impone al cedente a prestatore di servizio l’obbligo di addebitare l’imposta al cessionario o al committente. La rivalsa può operare diversamente a seconda che le parti tra le quali avviene l’operazione siano o meno soggetti passivi d’imposta. 1. In caso di soggetti passivi d’imposta viene assicurata la neutralità dell’IVA per cui su nessun soggetto graverà il costo di tale tributo. L’addebito dell’imposta in fattura per effetto della rivalsa attribuisce infatti all’acquirente del bene o del servizio il diritto alla detrazione.

2. In ipotesi invece di cessione al consumatore finale soggetto privato questi non potrà in alcun modo recuperare l’imposta pagata e rimarrà gravato definitivamente dell’onere fiscale.

Per cui, il contribuente soggetto passivo, ogni volta che cede un bene o un servizio, riscuote dal cliente sia il prezzo pattuito sia l’IVA emettendo all’atto dell’operazione un apposito documento fiscale. In particolare , i grossisti devono rilasciare la fattura, su cui devono rilasciare il prezzo pattuito e l’importo IVA, mentre i professionisti ed i dettaglianti devono rilasciare la ricevuta fiscale ovvero lo scontrino fiscale. Alle scadenze previste, detraendo dall’IVA ricevuta dai clienti quella pagata ai fornitori, ciascun contribuente verserà il saldo IVA all’Erario mediante delega ad una banca (mod. F 24). In tal modo, ciascun imprenditore diventa anche esattore per conto dello Stato, versando periodicamente l’imposta. Si attua così il sistema di liquidazione dell’imposta per autoaccertamento, poiché è lo stesso contribuente ad accertare ad ogni versamento il proprio debito d’imposta. Nell’ipotesi di credito occorre un’annotazione nei registri dell’operazioni attive; nell’ipotesi di debito nasce l’obbligo di effettuare il versamento.

Le regole che disciplinano le detrazioni sono contenute negli artt. 19, 19 bis, 19 bis 1 e bis 2, 19 ter. In generale l’imposta assolta sugli acquisti è detraibile se:

afferente ad operazioni effettuate;

inerente all’esercizio dell’attività svolte;

assolta a seguito d’importazioni fatte;

addebitata sulle fatture d’acquisto;

dovuta sulle autofatture emesse per le prestazioni di servizi e per le cessioni di beni poste in essere da soggetti residenti all’estero.

Per poter esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA è inoltre necessario che l’imposta sia stata esposta separatamente in fattura a titolo di rivalsa e il soggetto sia in possesso del documento d’acquisto, fattura o bolla doganale di importazione, regolarmente e preventivamente annotata nel registro degli acquisti.

In deroga alla disciplina generale sulla detraibilità dell’imposta, la legge individua varie ipotesi di indetraibilità che possiamo così semplificare:

Indetraibilità totale: si tratta dell’imposta relativa all’acquisto o importazione di beni e servizi inerenti all’attività d’impresa o professionale ma afferenti operazioni esenti e non soggette ad IVA.

Indetraibilità parziale: si tratta di beni e servizi utilizzati in parte per operazioni che danno diritto alla detrazione e in parte per operazioni non soggette all’imposta. L’imposta sarà detraibile per la sola quota imputabile alle operazioni che danno diritto alla detrazione.

Indetraibilità oggettiva: si tratta di beni e servizi tassativamente indicati dalla legge (art. 19-bis 1) per i quali l’IVA è totalmente indetraibile (AUTOVETTURE esclusi agenti e rappresentanti: detraibile solo per il 15% del costo di acquisizione, mentre per gli altri costi è indetraibile; FABBRICATI a destinazione abitativa, sia acquisto che locazione; TELEFONO CELLULARE al 50%; CARBURANTI e LUBRIFICANTI PER AUTOVETTURE; PRESTAZIONI ALBERGHIERE e RISTORANTI).

Indetraibilità pro-rata per operazioni esenti: riguarda quei contribuenti che nel periodo d’imposta hanno svolto sia operazioni esenti sia operazioni che danno diritto alla rivalsa. In questo caso il diritto alla detrazione spetta in misura proporzionale alle operazioni che danno diritto alla detrazione. L’ammontare detraibile è determinato applicando una percentuale di detrazione forfetaria al totale d’imposta pagata sugli acquisti.

% Indetraibilità = Operazioni esenti/ Operazioni esenti+Imponibili.

Rimangono escluse dal conteggio del pro-rata le operazioni esenti effettuate occasionalmente.

Obblighi del contribuente

Denunce

A)    Inizio attività: con il D.P.R. 404/2001 è stata completamente riscritta la disciplina relativa alle modalità di presentazione delle dichiarazioni di inizio, variazione, e cessazione d’attività. Per quanto riguarda la dichiarazione d’inizio attività il novellato art. 35 D.P.R. 633/72 prevede che questa sia presentata dai contribuenti che intraprendono l’esercizio di un’impresa, arte o professione, nel territorio dello Stato, o che vi istituiscano una stabile organizzazione, entro 30gg. Tale dichiarazione deve essere presentata ad uno degli uffici locali dell’Agenzia dell’Entrate. Alle imprese individuali e alle società di persone è consentito presentare la suddetta dichiarazione anche presso il Registro delle imprese. La dichiarazione deve obbligatoriamente contenere i seguenti elementi:

I. Dati anagrafici e codice fiscale del contribuente;

II. Descrizione dell’attività e relativo codice risultante da apposite tabelle reperibili presso lo stesso ufficio;

III. Data d’inizio attività;

IV. Volume d’affari che presumibilmente verrà realizzato;

V. Luogo d’esercizio dell’attività;

VI. Luogo di conservazione delle scritture contabili;

VII. Opzioni esercitate dal contribuente i materia di regimi ed adempimenti contabili (ad es. se ricorrono i presupposti può optare per il regime di contabilità semplificata o per quello forfetario);

VIII. Per i soggetti che svolgono attività di commercio elettronico, l’indirizzo del sito web ed i dati identificativi dell’internet service provider.

Circa la data d’inizio si fa riferimento a quella di compimento della prima operazione attiva o passiva.

La principale novità in materia è costituita dalle modalità di presentazione della suddetta dichiarazione. Questa, infatti, può essere presentata:

telematicamente (direttamente dal contribuente o tramite soggetti abilitati);

in duplice esemplare direttamente ad un ufficio locale dell’Agenzia dell’entrate;

in un unico esemplare, mediante raccomandata postale, con l’obbligo di garantire l’identità del soggetto dichiarante mediante allegazione di idonea documentazione;

all’Ufficio del Registro delle imprese che poi trasmetterà i dati all’Agenzia dell’entrate e rilascerà un’apposita certificazione dell’avvenuta operazione.

A seguito della presentazione della dichiarazione di inizio attività l’Ufficio attribuisce il numero di partita IVA (composto di 11 cifre). Dal 1 settembre 2006 l’attribuzione del numero di partita IVA è subordinata all’esecuzione di controlli preventivi volti ad individuare seppure sommariamente la reale operatività del soggetto passivo al fine di limitare i rischi di frode in materia di IVA.

B)    Variazione e cessazione d’attività: le variazioni riguardano le modifiche dei dati relativi alla ditta al suo titolare, al depositario delle scritture contabili, ecc.; vanno dichiarate entro 30 gg. dal loro verificarsi. La cessazione va anch’essa comunicata entro 30 gg. dall’ultimazione delle operazioni di liquidazione. Le modalità di presentazioni di queste denunce sono le stesse di quelle della dichiarazione di inizio attività.

La fatturazione

L’art. 21 del D.P.R. 633/72 prescrive che per ciascuna operazione imponibile (deve essere emessa anche per le operazioni non imponibili ed esenti) deve essere emessa una fattura. E’ considerata fattura qualsiasi documento idoneo a identificare i soggetti e l’oggetto dell’operazione, i corrispettivi e gli altri dati necessari per la determinazione della base imponibile, il valore normale degli altri beni ceduti a titolo di sconto o abbuono, l’aliquota e l’ammontare dell’imposta. Deve essere emessa in duplice esemplare dei quali uno deve essere trattenuto dall’emittente ed uno consegnata o spedita all’acquirente. La fattura fattura può essere di 2 tipi:

Immediata: emessa contestualmente alla consegna del bene;

Differita: emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di consegna o spedizione.

Per le prestazioni rese dai professionisti può essere emesso un documento chiamato fattura pro-forma che contiene tutti i dati della fattura ma è privo di valore fiscale, in attesa che venga conseguita la riscossione delle somme dovute (la disposizione si giustifica che in tale fattispecie può intercorrere un rilevante lasso di tempo tra l’ultimazione della prestazione e la riscossione della somma dovuta).

Con l’emanazione del D.Lgs. 52/2004 è consentito gestire con procedure solo informatiche tutte le scritture e i documenti fiscalmente rilevanti, con particolare riguardo all’emissione, alla conservazione ed alla esibizione degli stessi, eliminando in tal modo i documenti in formato cartaceo. La fattura elettronica al pari di quella cartacea, deve essere messa dal soggetto passivo d’imposta; sotto la sua responsabilità può essere emessa dal cliente (autofatturzione) o da un terzo (sub-appalto della fatturazione). Per poter emettere la fattura elettronica è necessario il consenso con il destinatario.

I registri

Dopo la fatturazione delle operazioni e l’ordinaria archiviazione delle fatture e degli altri documenti rilevanti ai fini IVA, sia emessi che ricevuti, il soggetto passivo deve procedere alla registrazione dei documenti su appositi registri con le modalità ed i termini prestabiliti dalla legge. La registrazione dei documenti è fondamentale per procedere alle liquidazioni periodiche dell’IVA oltre che sintetizzare in contabilità tutte le singole operazioni rilevanti ai fini IVA.

Registro delle fatture emesse (o delle vendite): è obbligatorio per la generalità dei soggetti che emettono fatture e deve contenere le annotazioni relative alle operazioni attive, imponibili, non imponibili, per le quali sia stata emessa una fattura o una autofattura. Il registro deve contenere i seguenti dati:

generalità del soggetto acquirente il bene o il servizio;

numero progressivo e data di emissione;

per le operazioni imponibili si deve indicare l’ammontare imponibile e la relativa imposta distinti secondo l’aliquota applicata, mentre per le operazioni non imponibili o esenti il titolo dell’inapplicabilità ed il riferimento normativo.

Le registrazioni devono essere effettuate secondo l’ordine di numerazione delle fatture e con riferimento alla data di emissione entro:

il giorno 15 del mese successivo alla consegna per le fatture differite;

15gg. dall’emissione per le fatture immediate.

Registro degli acquisti: nel registro degli acquisti si annotano le fatture d’acquisto per permettere la detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti fatti nell’esercizio e documentati da fatture. I documenti da annotare , dopo averli numerati in modo progressivo, sono le fatture ricevute, tra cui anche le bollette doganali (importazioni) e autofatture. Il registro dve contenere i seguenti dati:

generalità del soggetto che ha ceduto il bene o prestato il servizio;

data del documento;

numero progressivo attribuito alla fattura;

ammontare delle operazioni.

Per le operazioni imponibili si deve indicare l’ammontare imponibile e la relativa imposta distinti secondo l’aliquota applicata, mentre per le operazioni non imponibili o esenti il titolo dell’inapplicabilità ed il riferimento normativo.

Per le fatture d’acquisto non esiste un termine entro il quale sia obbligatorio effettuare la registrazione; tuttavia la loro registrazione rappresenta la modalità per poter esercitare il diritto alla detrazione. L’esercizio del diritto alla detrazione non è illimitato nel tempo, ma deve essere esercitato entro il 2° anno successivo a quello in cui è sorto il diritto ala detrazione.

I soggetti d’imposta non obbligati all’emissione della fattura se non sia richiesta espressamente dall’acquirente (es. commercianti al minuto) sono tenuti ad annotare nel registro dei corrispettivi, entro il giorno non festivo successivo a quello in cui è stata effettuata l’operazione, l’ammontare delle vendite effettuate giornalmente.

Ai contribuenti minori è consentito utilizzare in luogo del registro delle fatture, uno specifico bollettario a madre a figlia con il quale adempiere, contemporaneamente, agli obblighi di fatturazione e di registrazione delle operazioni attive. La parte figlia del bollettario deve contenere tutti i requisiti della fattura ed essere spedita o consegnata all’acquirente, mentre la parte madre, previamente numerata e bollata, contiene gli elementi sia della fattura che del registro. La bolletta madre rimane nel bollettario che ha la funzione di sostituire il registro delle fatture emesse.

Il D.L. 223/2006 ha reintrodotto tra i registri obbligatori ai fini IVA l’elenco clienti e fornitori, che i contribuenti titolari di partita IVA devono presentare, esclusivamente per via telematica, l’elenco dei clienti nei cui confronti sono state emesse fatture e l’elenco dei fornitori nei confronti dei quali sono stati effettuati acquisti rilevanti ai fini IVA. Il fine è ovviamente contrastare e prevenire comportamenti fraudolenti in materia di IVA.

La liquidazione

La liquidazione dell’IVA è il meccanismo mediante il quale viene determinata la differenza tra l’IVA a debito (sulle fatture emesse) e l’IVA a credito (sulle fatture d’acquisto) al fine di determinare  l’eventuale eccedenza a credito o a debito. La periodicità ordinariamente prevista per legge è quella mensile; il contribuente è tenuto ogni mese a liquidare l’imposta relativa alle fatture emesse e ai documenti ricevuti e versale l’eventuale eccedenza a debito entro il 16 del mese successivo a quello di riferimento. La possibilità di liquidare l’imposta trimestralmente è concessa su opzione ai contribuenti con volume d’affari inferiore a € 309.874,14. In questo caso il versamento dell’eccedenza a debito deve essere effettuata entro il giorno 16 del secondo mese successivo al trimestre di riferimento maggiorato dell’1% a titolo d’interessi.

La procedura di liquidazione può determinare una posizione IVA creditoria, una posizione IVA debitoria o a pareggio con conseguenze differenti sugli adempimenti successivi.

Posizione debitoria: si verifica quando in un determinato periodo l’IVA a debito è maggiore dell’IVA a credito e comporta il versamento dell’imposta entro un determinato termine. Se l’importo a debito non supera €25,82 non deve essere eseguito il relativo versamento e deve essere cumulato con i versamenti periodici successivi.

Posizione creditoria: si verifica quando l’IVA a credito è maggiore di quella a debito e pertanto la differenza viene riportata nella liquidazione del periodo successivo comportando un versamento inferiore in caso di liquidazione debitoria o un incremento del credito in caso di liquidazione creditoria. Nel caso in cui il credito formatesi nel trimestre sia superiore a 2.582,28 e ricorrendo determinate condizioni il contribuente può chiederne il rimborso c.d. infrannuale oppure utilizzare il credito in compensazione di altre imposte o contributi.

Posizione a pareggio: nel caso in cui l’IVA a debito e quella a credito siano di pari importo non è necessario procedere ad alcun adempimento.

5. Il versamento

Il versamento del debito va effettuato entro lo stesso termine previsto per la liquidazione periodica. Quando il termine coincide con il sabato o un giorno festivo il versamento può essere effettuato tempestivamente entro il giorno immediatamente successivo.

I contribuenti con periodicità mensile versano l’imposta entro il giorno 16 del mese successivo a quello di riferimento. I contribuenti con periodicità trimestrale versano l’imposta entro il giorno 16 del secondo mese successivo al trimestre di riferimento maggiorata dell’1% ad eccezione della liquidazione relativa al quarto trimestre che va effettuata entro il 16 marzo a saldo dell’imposta relativa all’intero periodo d’imposta (quindi le scadenza sono: 16 maggio, 16 agosto, 16 novembre, 16 marzo). I versamenti vanno effettuati su F24, compilando la sezione Erario indicando il codice tributo relativo al mese o al trimestre di riferimento, l’anno di riferimento e l’importo da versare che scaturisce dalla liquidazione.

Oltre ai versamenti periodici i contribuenti IVA, fatta eccezione per alcuni casi di esonero, devono eseguire indipendentemente dalla periodicità delle liquidazioni, devono versare, entro il 27 dicembre di ogni anno, l’acconto dell’imposta dovuta per il mese di dicembre o per il quarto trimestre dell’anno solare. Esistono 3 metodi di conteggio:

Storico: l’acconto è pari all’88% del debito relativo al mese di dicembre o al quarto trimestre dell’anno precedente;

Previsionale: l’acconto è il risultato di una stima del contribuente e che è inferiore a quello determinato col metodo storico;

Effettivo: l’acconto può essere assolto mediante il versamento di un importo determinato tenendo conto dell’operazioni realmente effettuate alla data del 20 dicembre.

Dichiarazioni IVA

I soggetti passivi devono presentare annualmente 2 tipi di dichiarazione che riepilogano tutti i dati relativi alle operazioni effettuate con riferimento all’anno solare precedente.

A) Comunicazione annuale dati IVA: si tratta dell’obbligo di inviare entro 2 mesi dalla scadenza del periodo fiscale (quindi 28 febbraio) una comunicazione dei dati di sintesi. La comunicazione è un’anticipazione della dichiarazione IVA. Obbligati alla suddetta dichiarazione sono tutti i titolari di partita IVA tenuti alla presentazione della dichiarazione IVA anche se nell’anno non hanno effettuato operazioni imponibili o non siano tenuti ad effettuare le liquidazioni periodiche. Sono esonerati a titolo esemplificativo: i contribuenti che nell’anno precedente hanno registrato solo operazioni esenti; soggetti sottoposti a procedure concorsuali; persone fisiche che hanno realizzato un volume d’affari non superiore a € 25.822,84.

La comunicazione va effettuata telematicamente.

B) Dichiarazione annuale: è la dichiarazione relativa alle operazioni effettuate nel periodo d’imposta precedente. I contribuenti obbligati alla presentazione della dichiarazione IVA sono tutti i titolari di partita IVA, sia imprese che professionisti, salvo i casi di esonero (contribuenti che nell’anno solare precedente abbiano registrato solo operazioni esenti). Ormai la maggior parte dei soggetti IVA include la dichiarazione IVA nel modello unificato annuale (UNICO) che deve essere presentato in via telematica. I principali dati richiesti sono:

Dati anagrafici;

Attività esercitata;

Dati relativi alle operazioni registrate;

Estremi delle liquidazioni periodiche;

Liquidazione annuale dell’imposta.